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Die einzige rechtlich zulässige Formel zur Berechnung des zu versteuernden Gewinns ist die Veränderung des Reinvermögens zwischen 2 aufeinanderfolgenden Bilanzen, zuzüglich der persönlichen Entnahmen während des Geschäftsjahres und abzüglich der Einlagen während des Geschäftsjahres. In der Praxis jedoch arbeiten Steuerexperten mit Erträgen und Aufwendungen, weil sich jeder Ertrag auf der Aktivseite der Bilanz und jeder Aufwand auf der Passivseite wiederfindet.
Das Betriebsergebnis ist die Differenz zwischen betrieblichen Erträgen (Lieferungen bzw. Verkäufe und Leistungen) und betrieblichen Aufwendungen (Kosten der Lieferungen bzw. Verkäufe und Leistungen). Ist die Differenz positiv (negativ), hat das Unternehmen einen betrieblichen Gewinn (Verlust) gemacht.
Bei den betrieblichen Aufwendungen und Erträgen handelt es sich um solche, die mit der laufenden geschäftlichen und gewerblichen Tätigkeit des Unternehmens zusammenhängen.
Unter den „Umsatzerlösen“ ist der Betrag der Lieferungen und Leistungen an Dritte im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens zu verstehen, abzüglich der geschäftsüblichen Preisminderungen (Skonti, Nachlässe und Rabatte). Diese Erträge sind zu versteuern.
Lieferungen (Warenverkäufe) werden in dem Geschäftsjahr berücksichtigt, in dem sie stattgefunden haben. Erfasst werden somit erworbene Forderungen, bei denen sicher ist, dass sie in der betreffenden Höhe eingehen werden, auch wenn noch keine Zahlung erfolgt ist.
Maßgeblich für die Buchung der Forderungen beim Verkäufer ist das Datum der (physischen) Lieferung.
Diese werden dem Geschäftsjahr zugerechnet, in dem sie abgeschlossen wurden. Zu unterscheiden sind:
Beispiel: Ein Unternehmen schließt am 1. November 2010 einen Wartungsvertrag, der vorsieht, dass der IT-Bestand alle 12 Monate gewartet wird, das erste Mal im November 2011. Der IT-Dienstleister verbucht im Jahr 2010 2/12tel der Jahreseinkünfte.
Die Vorräte werden gebildet durch alle Waren und Rohstoffe, die dem Unternehmen gehören und entweder für den Verbrauch im Betriebsprozess oder für den Verkauf bestimmt sind.
Vorräte müssen am Ende des Geschäftsjahres bewertet werden; dabei werden ihre Anschaffungskosten mit ihrem Marktwert (auch „Tagespreis“) verglichen. Es können sich 2 Situationen ergeben:
Die Vorräte werden entweder zu den Anschaffungskosten (Handelsunternehmen) oder den Gestehungskosten (Industrieunternehmen) bewertet.
Sofern die einzelnen Bestandteile der Vorräte nicht einzeln bewertet werden können, d. h., wenn es sich bei den Waren im Lagerbestand um vertretbare Güter handelt (Güter, die hinsichtlich ihrer Art, ihrer Qualität und ihres Werts ähnlich sind), sind die dafür geltenden Bewertungsvorschriften anzuwenden. Der Steuerpflichtige kann hier zwischen 3 Methoden wählen.
Beispiel: Im Laufe eines Geschäftsjahres hat ein Unternehmen zu 3 verschiedenen Zeitpunkten und zu verschiedenen Preisen 3 identische Warenchargen gekauft. In eben diesem Geschäftsjahr hat das Unternehmen 20 Einheiten dieser Waren verkauft.
Bezogene Waren |
Menge |
Stückpreis |
Anschaffungskosten gesamt |
---|---|---|---|
Charge 1 |
10 |
10 |
100 |
Charge 2 |
20 |
15 |
300 |
Charge 3 |
10 |
12 |
120 |
Gesamt |
40 |
|
520 |
Wenn das Unternehmen die Methode der gewichteten Durchschnittskosten anwendet, bewertet es die im Lager verbliebenen Einheiten zu den gewichteten durchschnittlichen Anschaffungskosten. Die Anschaffungskosten für die bezogenen Waren belaufen sich auf insgesamt 520; die Anschaffungsstückkosten betragen somit 13 (520 Anschaffungskosten gesamt / 40 insgesamt bezogene Einheiten = 13). Der Endbestand wird also mit 260 bewertet (20 im Lager verbliebene Einheiten x 13).
Wenn das Unternehmen die FIFO-Methode anwendet, wird davon ausgegangen, dass die als erstes gekauften Waren auch als erstes das Lager verlassen. Da 20 Einheiten verkauft wurden, geht es folglich um die 10 gekauften Einheiten à 10 sowie um die 10 Einheiten, die mit der 2. Charge zum Preis von je 15 gekauft wurden, von denen angenommen wird, dass sie verkauft wurden. Es bleiben somit 10 Einheiten aus der 2. Charge, die zu je 15 gekauft wurden, sowie die dritte Charge mit 10 Einheiten, die zu je 12 gekauft wurden. Das macht insgesamt 270 (150+120).
Wenn das Unternehmen die LIFO-Methode anwendet, ist genau das Gegenteil der Fall: Es wird davon ausgegangen, dass die zuletzt gekauften Einheiten als erstes verkauft werden. Es verbleiben somit im Lager (10 x 10) + (10 x 15) = 250.
Nebenerträge sind solche, die zwar wiederkehrend sind, aber nicht direkt mit der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens zusammenhängen. Sie werden jedoch in das zu versteuernde Ergebnis eingerechnet. Die 3 wichtigsten Posten, die in der Praxis relevant sind, sind Einkünfte aus Grundbesitz, Steuererträge und Finanzerträge.
Sofern die Liegenschaften zum Betriebsvermögen gehören, sind die daraus erzielten Erträge als Einkünfte des Unternehmens zu versteuern. Diese Erträge werden zeitanteilig erfasst. Die damit verbundenen Abschreibungen, Darlehenszinsen und Grundsteuern können hingegen vom Geschäftsgewinn abgezogen werden.
Solche Erträge ergeben sich, wenn das Unternehmen eine Steuerrückstellung gebildet hat, die höher ist als die tatsächliche Steuerschuld, im Allgemeinen aufgrund eines Berechnungsfehlers. Diese Steuererträge sind nicht zu versteuern, ebenso wenig wie die gezahlten Steuern nicht als Belastungen von der Steuer abgesetzt werden können.
Zinsen aus Forderungen oder Schuldverschreibungen: Der zu versteuernde Betrag entspricht den im Jahr aufgelaufenen Zinsen.
Dividenden: Die Dividenden sind zu dem von der Versammlung, die über die betreffende Ausschüttung beschließt, festgesetzten Zeitpunkt zu erfassen. Die Besteuerung der vereinnahmten Dividenden hängt von der Rechtsform des ausschüttenden Unternehmens ab:
Betriebsaufwendungen bzw. berufliche Aufwendungen sind solche, die direkt durch die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens entstehen.
Eine Aufwendung kann nur dann von den Erträgen abgezogen werden, wenn diese zu einer Minderung des Vermögens geführt hat. Darüber hinaus muss ein direkter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem entstandenen Aufwand und der Geschäftstätigkeit des Steuerpflichtigen bestehen.
Es sei angemerkt, dass die Steuerverwaltung nicht über die Zweckmäßigkeit einer Aufwendung entscheidet, sondern die Absetzbarkeit einer Ausgabe ausschließt, wenn sie keinen Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit aufweist.
Beispiele:
Aufwendungen zur Deckung des privaten Lebensbedarfs des Steuerpflichtigen sind nicht abzugsfähig, auch wenn sie seiner Tätigkeit zugutekommen können.
Bestimmte Ausgaben sind sowohl geschäftlicher als auch privater Natur: Diese gemischten Ausgaben sind prinzipiell privaten Ausgaben gleichzusetzen und im Allgemeinen nicht abzugsfähig. Ein teilweiser Abzug ist jedoch möglich, wenn der geschäftliche Anteil und der private Anteil eindeutig und nach objektiven und nachvollziehbaren Kriterien voneinander getrennt werden können.
Beispiel: Fahrzeugkosten, die dem Unternehmensleiter entstehen, sind nur im Rahmen der geschäftlichen Nutzung des Fahrzeugs abzugsfähig. Es obliegt dem Unternehmensleiter, den Nachweis über die Abzugsfähigkeit der Ausgabe zu erbringen, zum Beispiel mit einem Fahrtenbuch.
Es muss eine echte Minderung des Vermögens gegeben sein und nicht bloß eine Änderung der Zusammensetzung. Die Umwandlung von einer Vermögensform in eine andere stellt ebenfalls keine Ausgabe dar.
Beispiele:
Wertvermehrende Aufwendungen oder Investitionskosten stellen Anlagevermögen dar und sind somit keine abzugsfähigen Aufwendungen. Unterhaltskosten hingegen sind abzugsfähig.
In der Praxis erfolgt die Unterscheidung zwischen Unterhaltskosten und Investitionskosten auf der Grundlage von 3 Kriterien; sobald eines dieser Kriterien erfüllt ist, wird der Aufwand aktiviert. Im Zweifel wird der Aufwand als Unterhaltskosten betrachtet. Der Aufwand ist somit zu aktivieren, wenn:
Wenn ein bestimmter Ertrag nicht zu versteuern ist, ist auch der entsprechende Aufwand nicht abzugsfähig.
Die Befreiung in Höhe von 50 % der Dividenden beinhaltet ebenfalls die Nichtabsetzbarkeit der Hälfte der Kosten in direktem Zusammenhang mit dem besagten Einkommen, wie z. B. die Finanzierungskosten oder die ausländischen persönlichen Steuern.
Nicht alle Ausgaben des Unternehmens stellen zwangsläufig abzugsfähige Aufwendungen dar: Einige mindern das Vermögen des Unternehmens, andere nicht. Aufwendungen, die das Vermögen mindern, heißen Betriebsaufwendungen; diejenigen, die das Vermögen nicht mindern, stellen Investitionsausgaben dar.
Beispiele:
Anhand folgender Kriterien werden die abzugsfähigen Aufwendungen vom Anlagevermögen und den Vorräten abgegrenzt:
Allgemeine Kosten sind dem Unternehmen entstandene Aufwendungen, die allgemeiner Natur sind und nicht zum Zufluss eines Gegenwerts in sein Vermögen führen, sodass sich das Reinvermögen verringert.
Abzugsfähig sind nur diejenigen allgemeinen Kosten, die mit dem laufenden Geschäftsjahr zusammenhängen. Die allgemeinen Kosten werden nach dem Grundsatz der periodengerechten Buchführung erfasst. Das Unternehmen kann somit für das Geschäftsjahr N keine allgemeinen Kosten ansetzen, die sich auf das Geschäftsjahr N+1 und die darauffolgenden Rechnungsjahre beziehen. Es besteht jedoch die Möglichkeit, die in einem bestimmten Jahr gezahlten Aufwendungen auf mehrere Geschäftsjahre zu verteilen, sofern sich diese aus wirtschaftlicher Sicht auf mehrere Jahre beziehen.
Damit dieser Abzug möglich ist, sind keine besonderen formalen Anforderungen zu erfüllen. Es reicht aus, dass die Aufwendungen korrekt verbucht sind und dem Finanzamt auf Anfrage die entsprechenden Belege vorgelegt werden können.
Beispiele:
Eine Abschreibung ist ein Aufwand, der den Gewinn reduziert, um im Vermögen des Unternehmens der Wertminderung von Vermögenswerten Rechnung zu tragen, die sich mit der Zeit abnutzen. Sie ist die buchhalterische Feststellung dieser Wertminderung und muss den Austausch des Gegenstands nach Ende seiner wahrscheinlichen Nutzungsdauer ermöglichen.
Eine Abschreibung ist bei Gegenständen möglich, die zum Anlagevermögen gehören (bei Vorräten wird nicht abgeschrieben) und die an Wert verlieren: Gebäude, Maschinen, Fahrzeuge usw. Grundstücke sind nicht abschreibungsfähig, weil sie nicht an Wert verlieren (außer Steinbrüche). Die Abschreibung betrifft sowohl Sachanlagen (Maschinen usw.) als auch immaterielle Vermögenswerte (Goodwill, Patente usw.). Die Gründungskosten stellen einen Sonderfall bei den abschreibungsfähigen Posten dar. Es handelt sich dabei um außerordentliche Kosten, die infolge der Gründung oder des Ausbaus des Unternehmens entstehen und für die kein Posten in der Bilanz des Unternehmens erfasst wird (Notarkosten, Gesellschaftssteuer). Diese Kosten können nach Wahl des Steuerpflichtigen über einen Zeitraum von 1 bis 5 Jahren abgeschrieben werden.
Es können nur Gegenstände abgeschrieben werden, deren rechtlicher Eigentümer das Unternehmen ist (ausgenommen sind somit gemietete Gegenstände, außer bestimmte Leasing-Formen).
Die Abschreibung erfolgt entweder auf die Anschaffungskosten des Gegenstands oder auf die Gestehungskosten, sofern das Anlagegut vom Unternehmen selbst hergestellt wurde. Die Mehrwertsteuer auf dem Gegenstand kann nur abgeschrieben werden, wenn sie vom Unternehmen nicht wiedergeholt werden kann.
Die Abschreibungsdauer ist nicht gesetzlich festgeschrieben, sondern wird vom Unternehmen entsprechend den Usancen der Branche, des Geschäfts oder des Betriebs festgelegt (Industriegebäude: 20 Jahre, Büroeinrichtung: 10 Jahre, Fahrzeuge: 4 Jahre usw.).
Der jährliche Abschreibungsbetrag (Jahresabschreibung) muss zwingend gebucht werden, da der Anspruch sonst verloren geht (Abschreibung darf nicht nachgeholt werden). Die Abschreibung wird grundsätzlich ab dem Zeitpunkt des Kaufs oder der Inbetriebnahme des Gegenstands berechnet. Zwecks Vereinfachung kann die Abschreibung ab Beginn des Geschäftsjahres, in dem der Erwerb erfolgt ist, ermittelt werden, sofern der Gegenstand im 1. Halbjahr gekauft wurde. Bei Erwerb im 2. Halbjahr wird die halbe Jahresabschreibung gebucht.
Die Abschreibung wird mit einer der folgenden beiden Methoden berechnet:
Lineare Jahresabschreibung = Ursprünglicher Wert des Gegenstands / Voraussichtliche Nutzungsdauer des Gegenstands
Die lineare Abschreibung ist zwingend auf Gegenstände anzuwenden, die von ihrer Art her nicht degressiv abgeschrieben werden können. Sie kann fakultativ auf Gegenstände angewendet werden, die von ihrer Art her degressiv abgeschrieben werden können.
Formel zur Berechnung der Jahresabschreibungen:
* Die degressiven Abschreibungssätze sind nach oben hin begrenzt, d. h., die Obergrenze liegt beim Dreifachen des linearen Satzes oder bei 30 %, je nachdem, welcher Wert der niedrigere ist (beim Vierfachen des linearen Satzes oder bei 40 % bei Anlagen und Maschinen, die ausschließlich für wissenschaftliche oder technische Forschung genutzt werden).
Fällt die degressive Jahresabschreibung unter die auf die Anzahl der verbleibenden Jahre berechnete lineare Jahresabschreibung, kann das Unternehmen zum linearen System übergehen.
Beispiel: Ein Unternehmen erwirbt am 8. Juli 2001 eine Maschine zum Preis von 100.000, deren voraussichtliche Nutzungsdauer bei 5 Jahren liegt. Die Maschine wird ausschließlich für die wissenschaftliche Forschung genutzt.
Der lineare Abschreibungssatz beträgt 20 %, der degressive Abschreibungssatz 40 %.
01: 100.000 x 40 % x ½ (1 Halbjahr) |
= 20.000 |
---|---|
02: (100.000 – 20.000) X 40 % |
= 32.000 |
03: (100.000 – 52.000) X 40 % |
= 19.200 |
04: (100.000 – 71.200) X 40 % |
= 11.520 |
05: (100.000 – 82.720) X 40 % |
= 6.912 |
Zum 1. Januar 2005 beträgt der Restbuchwert 17.280. Die verbleibende Anzahl von Jahren beträgt 1,5. Der Quotient (17.280 / 1,5), d. h. 11.520, liegt über der normalen degressiven Jahresabschreibung von 6.912. Daher hat das Unternehmen für das 5. und 6. Jahr die Möglichkeit, für die restliche Nutzungsdauer zur linearen Abschreibung überzugehen.
Die Abschreibungstabelle sieht folgendermaßen aus:
Jahr |
Satz |
Grundlage |
Abschreibung |
Nettobuchwert |
---|---|---|---|---|
01 |
40 % |
100.000 |
20.000 |
80.000 |
02 |
40 % |
80.000 |
32.000 |
48.000 |
03 |
40 % |
48.000 |
19.200 |
28.800 |
04 |
40 % |
28.800 |
11.520 |
17.280 |
05 |
40 % |
17.280 |
11.520 |
5.760 |
06 |
40 % |
5.760 |
5.760 |
0 |
Rückstellungen sind Passivposten, deren Ansatz dazu dient, Verluste in Verbindung mit Aktivposten (Wertberichtigungen) oder Aufwendungen (Risiko- und Aufwandsrückstellungen) vorwegzunehmen, die noch nicht sicher, aber wahrscheinlich sind (Wahrscheinlichkeit eines zukünftigen Mittelabflusses, der seinen Ursprung in einem Ereignis hat, das im laufenden Geschäftsjahr eingetreten ist => daher die Vorwegnahme von Aufwendungen oder Verlusten): uneinbringliche Forderungen, unumgängliche Reparaturen, anhängige Gerichtsverfahren usw.
Rückstellungen können unter 2 Voraussetzungen abgesetzt werden:
Es gibt keine besonderen formalen Anforderungen für den Ansatz der Rückstellung. Es reicht aus und ist erforderlich, dass gegenüber der Steuerverwaltung in geeigneter Form belegt werden kann, dass die Rückstellung gerechtfertigt ist.
Betrifft folgende Wirtschaftsgüter: Eine Wertberichtigung ist bei allen Wirtschaftsgütern möglich, die sich im Besitz des Unternehmens befinden: Anlage- und Umlaufvermögen, abschreibungsfähige und nicht abschreibungsfähige Vermögensgegenstände (Beispiele: Wertminderung auf Vorräte, wenn der Preis unter die Anschaffungskosten fällt, Wertminderung auf Wertpapiere, wenn der Börsenwert der Anleihen unter die Anschaffungskosten der Wertpapiere fällt, usw.).
Wertaufholung (Auflösung der Wertberichtigung): Wenn der Grund für die Wertberichtigung wegfällt, kann diese prinzipiell beibehalten werden, solange der Gegenstand, der wertberichtigt wurde, noch in der Bilanz des Unternehmens steht (Beispiel: Einnahme des Betrags einer Forderung). Wertberichtigungen hingegen, die sich auf Beteiligungen beziehen, müssen ausgebucht werden, wenn der Grund für die Wertberichtigung wegfällt.
Endgültigkeit des Ansatzes: Wenn sich der Verlust oder der Aufwand konkretisiert, ist der Ansatz endgültig. Andernfalls wird die Wertberichtigung wieder in den Gewinn hineingerechnet.
Betrifft folgende Risiken und Aufwendungen: nur diejenigen Ausgaben, die allgemeine Kosten darstellen. Es können keine Rückstellungen für die Erneuerung des Maschinenparks gebildet werden, weil das Unternehmen zum Zeitpunkt der Ausgabe dann über neue Investitionsgüter verfügen wird. Das Vermögen des Unternehmens wird also nicht gemindert.
Zurechnung zu Geschäftsjahren: Die Rückstellungen müssen sich aus wirtschaftlicher Sicht auf das gerade abgeschlossene Geschäftsjahr beziehen; es dürfen also keine zukünftigen Aufwendungen vorweggenommen werden, die mit kommenden Geschäftsjahren zusammenhängen. Deshalb kann die Rückstellung für Prozesskosten im Jahr N abgesetzt werden, wenn der Grund für den Rechtsstreit, der wahrscheinlich in N+1 vor Gericht gebracht wird, im Verkauf von fehlerhaften Waren liegt, der im Jahr N stattgefunden hat. Es ist jedoch nicht möglich, im Jahr N eine Rückstellung für Dachinstandhaltungsarbeiten zu bilden, die vermutlich in N+1 ausgeführt werden, sofern im Jahr N kein Ereignis (Unwetter, festgestellte Mängel am Dach) eintritt, das die Bildung der Rückstellung rechtfertigt.
Beispiele: